Odwrócony VAT na usługi budowlane

Odwrócony VAT obowiązuje na 48 rodzajów usług budowlanych szczegółowo wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Jest tak wówczas, gdy spełnione są łącznie trzy warunki:

§ usługodawcą jest czynny podatnik VAT, niekorzystający ze zwolnienia,

§ usługobiorcą jest czynny podatnik VAT,

§ usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca.

Od początku toczyła się szeroka dyskusja na temat sposobu rozumienia ostatniego  z wyliczonych warunków. Problem wziął się stąd, że pojęcie „podwykonawca” nie zostało w ustawie zdefiniowane. Zważywszy na bogactwo i różnorodność gospodarczej rzeczywistości, możliwe jest wystąpienie sytuacji trudnych do oceny. Na bazie dotychczas wyartykułowanych poglądów można sformułować wstępne wskazówki.

Przede wszystkim, skoro ustawodawca nie zapisał definicji legalnej, to należy się posługiwać wykładnią językową, czyli pojęciu „podwykonawca” nadać znaczenie takie, jakie ma ono w obiegu powszechnym, nawet potocznym. Wskazane jest też czerpać z wyjaśnień słownikowych. Z tych ostatnich wynika, że podwykonawcą jest ten, kto wykonuje prace na zlecenie głównego wykonawcy. W obrocie gospodarczym często używa się pojęcia generalnego wykonawcy jako tego, kto zawarł umowę z inwestorem. Nie powinno budzić wątpliwości, że podwykonawca nie może być utożsamiany z wykonawcą. Tym, co różni go od wykonawcy, jest przede wszystkim brak bezpośredniej umowy  z inwestorem. Podwykonawcę łączy umowa z wykonawcą, względnie z innym podwykonawcą. Jeden wykonawca może mieć wielu podwykonawców bezpośrednich albo pośrednich. Nie ma przy tym znaczenia prawnego, czy podwykonawca ustanawiający kolejnego podwykonawcę, miał do tego prawo, zawiadomił wykonawcę, inwestora itp. Klasyczną egzemplifikacją procesu budowlanego jest wznoszenie osiedla budynków mieszkaniowych. Inwestorem jest w tym przykładzie developer D. Zawiera on umowę z generalnym wykonawcą X. Oczywistym jest, że X rozliczy VAT należny  na ogólnych zasadach, czyli wystawi developerowi fakturę z podatkiem. Jeśli X nie jest w stanie we własnym zakresie wykonać np. tynków wewnętrznych i do tego celu zawrze umowę z Y, to Y jest wprawdzie wykonawcą dla X, jednak podwykonawcą dla D. Wystawi zatem fakturę dla X bez podatku, z obowiązkową klauzulą o treści „odwrotne obciążenie”. VAT rozliczy i uwzględni w swojej fakturze X. Jeżeli i Y nie wykona tynków samodzielnie i zawrze umowę na podwykonawstwo z Z,   to Z również będzie objęty odwrotnym obciążeniem. Jego faktura na rzecz Y będzie bez podatku.

Znaczna grupa wątpliwości dotyczy konsorcjum. Jest to związek kilku przedsiębiorstw zawarty w celu przeprowadzenia wspólnego przedsięwzięcia. Poszczególne przedsiębiorstwa nazywa się konsorcjantami. Istnieją dwa podstawowe modele konsorcjów: bez lidera i z liderem. W schemacie bez lidera każdy z konsorcjantów odrębnie rozlicza się bezpośrednio ze swoich prac z inwestorem. Od niego otrzymuje wynagrodzenie i na jego rzecz wystawia faktury. W takim przypadku reguła odwrotnego obciążenia nie znajduje zastosowania. Natomiast konsorcjum z liderem przewiduje inny schemat wzajemnych relacji. Lider reprezentuje pozostałych konsorcjantów w stosunkach z inwestorem. Odpowiada przed nim za terminowość i jakość usług całego konsorcjum. Lider wystawia fakturę za całość świadczenia na rzecz inwestora, następnie zaś przyjmuje faktury na swoją rzecz od pozostałych konsorcjantów. W opisanym stanie faktycznym  konsorcjant-lider nie jest podwykonawcą, więc jego rozliczenie z inwestorem odbędzie się  na ogólnych zasadach. Jednakże pozostali konsorcjanci występują w charakterze podwykonawcy  w stosunku do inwestora. Mają więc obowiązek zastosować reverse charge. Ich faktury na rzecz lidera nie mogą zawierać VAT.